Operazioni straordinarie: interpello e contenzioso in materia di cessione d’azienda ed affitto d’azienda

Con la risposta all’interpello n.149, in merito alle operazioni straordinarie, pubblicata in data 4 marzo 2021, l’Agenzia delle Entrate ha analizzato il caso di una complessa operazione.

La complessa operazione in ambito bancario riguardante la cessione a titolo oneroso tra due società, di finanziamenti attivi, titoli obbligazionari, derivati ed una partecipazione (ed in assenza di trasferimenti di qualsiasi rapporto di collaborazione, consulenza, lavoro subordinato o simili ed anche in assenza di trasferimento di diritti reali di godimento o obbligatori su beni materiali, sia mobili che immobili o su beni immateriali), stabilendo che tale operazione sia da ricondurre non ad una cessione d’azienda o di ramo d’azienda, ma alla semplice cessione di singoli beni, non essendo essi sufficienti a svolgere un’attività d’impresa, anche tenendo conto del fatto che con un successivo accordo tra le parti, il cedente si impegnava a fornire al cessionario l’assistenza per la loro gestione; con la conseguenza dell’assoggettamento ad Iva di tale operazione, con l’imposta di registro applicata in misura fissa pari a 200 euro (in base al principio dell’alternatività tra l’IVA e l’imposta di registro).

L’analisi dell’Agenzia delle Entrate parte dal fatto che per le cessioni d’azienda o di ramo d’azienda è prevista espressamente l’esclusione dal campo di applicazione dell’IVA in base all’art.2,c.3, lett.b), del DPR n.633/1972, proprio al fine di rendere più agevole il loro trasferimento, evitando rilevanti versamenti d’imposta (e la corrispondente detrazione); ma affinché si possa parlare di azienda o di ramo della stessa, secondo costante orientamento, si deve trattare di un insieme di beni, materiali ed immateriali e di rapporti giuridico-economici strettamente collegati tra loro, al fine di consentire lo svolgimento dell’attività d’impresa.

La stessa posizione si riscontra nella giurisprudenza della Cassazione, per la quale i beni ed i diritti oggetto di cessione (anche non necessariamente tutti quelli che componevano l’originaria azienda), devono consentire comunque l’inizio o la continuazione dell’attività d’impresa, sussistendo almeno l’organizzazione degli stessi, perché possa configurarsi la cessione di un’azienda o di un ramo d’azienda, indipendentemente dall’eventuale e successiva organizzazione apportata anche dal cessionario.

L’Agenzia delle Entrate già nella precedente risposta all’interpello n.466/2019, in merito alle operazioni straordinarie, aveva affrontato la questione, ritenendo che non si poteva stabilire in astratto quali e quanti beni fossero necessari perché si potesse configurare un’azienda, dato che andranno presi in considerazione anche i collegamenti giuridici e di fatto esistenti tra gli stessi (in sostanza, “l’organizzazione”). Ed in conseguenza di quanto esposto, per l’Ufficio, il caso in esame doveva essere ricondotto alla cessione di singoli elementi patrimoniali e non di un ramo d’azienda.

La Sentenza della Corte di Cassazione n.8243 depositata in data 24 marzo 2021, ha riguardato la norma antielusiva in materia di affitto d’azienda ex art.35,c.10-quater, DL n.223.2006; stabilendo, nel caso oggetto di esame, l’applicazione, ai fini delle imposte indirette, della tassazione prevista per la locazione di fabbricati strumentali, rispetto a quella più favorevole stabilita per l’affitto d’azienda, essendo il valore normale (e non quello contabile) dei fabbricati stessi superiore al 50{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876} di quello complessivo dell’azienda.

Tale norma antielusiva, finalizzata ad evitare un indebito risparmio di imposta dissimulando un’operazione di locazione immobiliare come affitto d’azienda, richiede la coesistenza di entrambi i presupposti, ovvero, sia la minor tassazione prevista per l’affitto d’azienda (soggetta ad IVA con imposta di registro fissa) rispetto a quella della locazione degli immobili (soggetta, invece, ad imposta di registro proporzionale) e sia che il valore normale dei fabbricati sia superiore al 50{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876} del valore complessivo dell’azienda.

Per la Corte, la disciplina prevista per l’affitto d’azienda risulterebbe sempre più favorevole a quella della locazione degli immobili, dovendosi anche prescindere dall’eventualità del prorata di detrazione dell’IVA sugli acquisti, nel caso siano presenti cessioni di fabbricati sia esenti che imponibili IVA e non essendo consentita al locatore nell’affitto d’azienda, la possibilità di scelta tra l’esenzione o l’opzione per l’applicabilità dell’IVA (prevista nel caso della locazione di immobili strumentali).

Da ciò ne consegue, in merito alle operazioni straordinarie per la Cassazione, che nel momento in cui si verifica anche il presupposto della prevalenza del valore normale dei fabbricati rispetto a quello complessivo dell’azienda, si dovrà sempre applicare l’imposta di registro proporzionale dell’1{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876}, senza che si possa derogare a tale dato aritmetico basandosi sulla previsione della crescita futura del valore complessivo aziendale, tale da riportare il valore del fabbricato al di sotto del 50{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876} del valore dell’azienda; valutazione che renderebbe più gravoso l’onere probatorio a carico dell’Agenzia delle Entrate, in contrasto col dettato normativo.