Operazioni Straordinarie, affitto d’azienda, differenze rispetto alla locazione di singoli beni

L’affitto d’azienda o di un ramo d’azienda rientra tra le operazioni straordinarie in grado di generare componenti positivi o negativi sia ai fini delle imposte sui redditi che dell’IRAP, sia per il locatore che per il conduttore.

Tale operazione è sempre assoggettata ad IVA, tranne nel caso in cui il soggetto concedente sia un privato (come gli eredi di un imprenditore defunto che non continuano l’attività) o una ditta individuale che affitta l’unica azienda posseduta, perdendo, così, il requisito soggettivo di imprenditore; ed all’imposta di registro, con modalità variabili in funzione dell’applicazione o meno dell’IVA, in base al principio di alternatività delle due imposte.

Qualora poi nel compendio aziendale oggetto dell’operazione di affitto, sia ricompresa anche una componente immobiliare e ne sia indicato distintamente il corrispettivo, ai soli fini dell’imposta di registro (se dovuta in misura proporzionale), la stessa sconterà l’aliquota ridotta del 2{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876} o dello 0,50{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876} in caso di terreni agricoli ex art.5 della Tariffa, Parte I, DPR n. 131/86, rispetto al resto dell’azienda soggetta all’aliquota ordinaria del 3{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876} ex art. 9 della Tariffa, Parte I, DPR n. 131/86.

Le principali differenze tra l’affitto d’azienda con immobili ed il semplice contratto di locazione di immobili si riscontrano in relazione alle imposte indirette ed al diritto alla deduzione degli ammortamenti dei beni.

Per quanto riguarda l’IVA, infatti, nel caso di locazione di immobili, sono previste operazioni imponibili ed altre esenti e per i fabbricati strumentali è possibile comunque esercitare l’opzione per l’imponibilità; l’affitto d’azienda, come sopra evidenziato è sempre assoggettato ad IVA, tranne nel caso venga meno il requisito soggettivo di imprenditore da parte del concedente.

Per l’imposta di registro vi sono differenze ancora minori tra i due contratti, in quanto potrebbe trovare applicazione la norma antielusiva ex art.35, c.10-quater, DL n.223/2006 (ovvero, le disposizioni in materia di imposte indirette previste per le locazioni di fabbricati si applicano, se meno favorevoli, anche per l’affitto di aziende il cui valore complessivo sia costituito, per più del 50 per cento, dal valore normale di fabbricati).

Entrambe le tipologie di contratti, non scontano le imposte ipotecarie e catastali, le quali si applicano solo sugli atti che determinano il trasferimento della proprietà o di altro diritto reale sugli immobili e non la mera detenzione degli stessi.

Infine, la possibilità di dedurre gli ammortamenti, sia ai fini delle imposte dirette che dell’IRAP, nel caso dell’affitto d’azienda spetta all’affittuario sia per i beni mobili che immobili oggetto del contratto, salvo deroga convenzionale espressamente prevista dalle parti all’articolo 2561, comma 2, del Codice Civile; nella locazione di immobili, invece, in ogni caso potranno essere dedotti esclusivamente dal locatore.

Proprio in relazione al corretto inquadramento di un contratto posto in essere dalle parti come affitto di ramo d’azienda, comprendente un immobile inserito in un centro commerciale ma inagibile al momento della cessione ed anche la licenza commerciale ed alcune attrezzature, è intervenuta la recente Sentenza della Corte di Cassazione n. 3888 pubblicata in data 17/02/2020, che ha riqualificato tale contratto come semplice locazione di immobile e degli ulteriori beni accessori e strumentali al suo utilizzo, richiamando anche precedenti pronunce dalla stessa emesse.

Tale decisione è derivata dalla mancanza di organizzazione dei beni, che deve preesistere affinché si possa parlare di affitto d’azienda ed in considerazione della rilevanza dell’immobile in rapporto agli altri beni ceduti in godimento all’affittuario.

Secondo la Corte, infatti, l’azienda, intesa come complesso di beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa ex art.2555 del Codice Civile, deve preesistere rispetto alla concessione della stessa in godimento a terzi, anche configurando al limite una produttività non attuale o solo potenziale dei beni ceduti, dovuta al fatto che l’attività è stata sospesa temporaneamente o è cessata o non è ancora effettivamente iniziata; non si deve trattare, in pratica, di un insieme di beni che poi, solo successivamente, l’affittuario organizzerà per esercitare la sua impresa, in quanto, in tal caso, non si avrebbe un affitto d’azienda, ma solo una locazione di singoli beni.

Ed inoltre, sempre facendo seguito a costante giurisprudenza sulla questione, altro elemento rilevante per qualificare il contratto come di affitto d’azienda o locazione di immobili, è rappresentato dall’importanza rivestita dall’immobile rispetto agli altri beni o servizi presenti nel contratto.

Ed in effetti nel caso di affitto d’azienda i vari beni devono necessariamente essere in rapporto di complementarità, unitarietà ed interdipendenza, finalizzati a conseguire lo scopo imprenditoriale; mentre nella locazione, l’immobile rappresenta il valore centrale ed assolutamente prevalente rispetto agli altri beni ad esso solo accessori e subordinati, come nel caso in esame.

Infine, sempre per la Corte, il fatto che l’immobile sia inserito all’interno di un centro commerciale, non è comunque sufficiente per poter considerare il contratto come di affitto d’azienda.